新西兰政府会计改革及启示
从全球范围看,新西兰是最早在整个政府会计系统中进行全面改革的国家。该国政府会计改革采用多管齐下的方法,包括各项法案的配合、权责发生制的引入、成本管理系统的建立等,是世界各国政府会计改革中速度最快、最彻底的国家。因此,研究新西兰政府会计的改革历程,对于我国未来改革的实施具有较强的借鉴意义。
一、新西兰政府会计改革的背景与历程
(一)改革背景 20世纪80年代初,新西兰遭遇到经济成长率减缓的危机,公共部门支出水平连年攀升,政府公债信用评级持续下降。公共部门的危机引起了各界的广泛关注,其焦点具体表现在两个方面:一是新西兰公共部门的财务管理以现金制为基础,采用投入导向(input oriented)与集中(centralized)管理的预算模式。在这种模式下,立法机构对政府资金的控制主要集中在预算拨付阶段,但预算一旦拨出,缺乏后续监管。二是公共部门财务报告体系不健全,无法满足公共部门利益相关者的信息需求,难以全面反映公共部门受托责任的履行情况。为了缓解危机,新西兰在公共部门推行了一系列改革,由强调法令与预算的遵循,转为重视部门的绩效与受托责任。为了配合公共领域的改革,新西兰政府会计系统决定全面引入权责发生制基础,其原因为:(1)收付实现制的会计系统难以完整反映政府的财务状况,如政府的资产规模以及政府的承诺、担保等债务都难以反映;(2)政府间的代际公平性问题在收付实现制会计系统下显得尤为突出。收付实现制的会计系统将款项的实际支付作为支出的确认标准。因此,特定政府可以通过推迟付款的方式将支出转给下届政府,从而产生各届政府间的代际不公平问题;(3)政府角色的双重性(公共产品的提供者与选民的代理人)要求政府提供产出成本、效率及效果等方面的绩效信息,而收付实现制会计系统难以提供类似信息。
(二)改革历程 新西兰政府会计采取快速变革的方式。1989年至1990年间,绝大多数政府部门成功地实现了政府会计权责发生制的转型。1991年,新西兰政府整体的财务报告转为权责发生制。1994年,政府已全面构建了基于权责发生制的财务管理与预算系统。新西兰的政府会计改革与公共管理改革相互推进、交替进行,其过程大致可分为三个阶段:
(1)公共管理改革阶段。1986年,新西兰政府计划逐步实施公共管理改革,期望能通过提升公共部门的绩效来提高整个国家经济的效益。1986年颁布的“国有企业法”(State Owned Enter-prises Act)与1988年颁布的“国有部门法”(State Sector Act)分别标志着国有企业与中央政府部门公共管理改革的正式实施。“国有企业法”明确了国有企业董事会成员、经理与相关部长(Ministers)各自的角色定位,要求国有企业按照私立企业的模式进行管理,制定预期目标并报告企业绩效。而“国有部门法”则重新界定了各部长与部门首席执行官(ChiefExecutive)的关系,指出首席执行官应对双方共同确定的产出(output)负责,部长则须为产出的结果(outcomes)负责,并定期对首席执行官进行业绩考评,以决定续聘或解聘。在该法案下,部门的首席执行官被授予了更大范围的人事权与资金管理权,同时也需要承担更大的责任。“国有企业法”与“国有部门法”的实施有效地提升了公共部门的绩效水平。
(2)公共部门会计与报告系统改革阶段。1989年,新西兰政府颁布了“公共财政法”(Public Finance Act),期望将企业会计的架构引入公共部门,以便改造公共部门的预算与会计系统,衡量公共部门绩效。该法案主要内容包括:各部门应提供经议会查核过的财务报表,即财务状况表、现金流量表、财务绩效表、承诺与或有负债表等;所有公共部门均需在权责发生制基础下按照一般公认会计原则编制年报及半年报;公共部门财务系统由强调投入(in—put)转为重视产出。各个部门每年需要将拟完成的工作量化(即确定产出),由部长决定该项产出水平是否恰当,再决定经费的拨付。在“公共财政法”下,公共领域部分引入市场定价机制,公共部门的资源运用效率得到较大提升。随着1992年6月第一份权责发生制年度财务报告与同年12月第一份权责发生制合并财务报告的出现,新西兰成为第一个以完全的权责发生制为基础编制政府整体财政报告的国家。
(3)会计原则的统一制定与财务管理改革阶段。第三阶段的改革是公共部门会计系统改革成果的体现与延续,包括以下两个方面:一方面,为了强化公共部门与私人部门财务报告的可比性,1993年9月新西兰颁布了“财务报告法”(Financial Reposing Act)。该法案将会计师公会(Society of Accountants)制定私人部门会计原则的权力与财政及审计部制定公共部门会计原则的权力,一并移交给独立的会计准则评价理事会(Accounting Standards Review Board)。该法案促使公共部门采用与私人部门完全一致的公认会计原则,提高了会计信息的可比性。另一方面,1994年6月,第一份政府年度预算案以“财务责任法”(Fiscal Responsibility Act)的形式通过。该法案的目的是建立准确、有效的财务管理系统,并要求政府定期公布短期及长期的融资计划(Intentions),以求稳定政府支出及持续减少政府负债。这项法案建立了一系列财务管理原则,包括降低中央政府的负债,维持在谨慎的水平;确保中央政府的净资产能足以应付未来的经济危机;采用稳健的财务风险管理模式等。
二、新西兰政府会计改革的经验与启示
(一)新西兰政府会计改革的成效与经验 权责发生制会计的采用在新西兰的改革进程中取得了绝对的成功,主要体现在以下方面:一是财政支出明显减少。从政府收支结余来看,改革前连年赤字,而改革后,1994年产生盈余新币75500万元、1995年盈余新币269500万元、1996年盈余新币331400万元,盈余呈现出增长趋势。尽管该效果是新西兰政府部门一系列改革的综合结果,但权责发生制会计的实施为上述改革提供了有利的支持。二是政府财政透明度显著提高。公开的财务报表有利于公众评价政府的财务状况与绩效,提高了政府财政的透明度。三是政府工作效率得到较大提高。改革之前,新西兰公共部门服务的人数约85000人(仅包含公共卫生、教育、运输及环保等部),改革后,1994年人数降至约35000人。改革提高了效率,冗员从公共部门减少甚至消失了。1992年至1995年间的OECD国家效率排名中,新西兰政府系统的效率始终排名前列。新西兰的改革之所以能如此顺利的推行,关键在于以下几点:其一,改革得到了公共部门领导者(包含议会及政府体系)的全力支持。新西兰采用民主内阁制,由多数党领袖担任总理,内阁要推行的政策通常能获